分步法下各步骤需要进行成本结转的原因

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成本核算分步法，是按照产品的生产步骤(也可以是责任部门)归集生产费用，把每一步骤发生的制造成本分配给完工产品和期末在产品，并计算产品单位成本的一种成本核算方法。我国和西方均大量采用分步法进行成本核算，通过比较，笔者发现了以下差异。一、成本核算明细科目的设置不同我国将制造成本按照产品的价值构成进行详细区分，通过设置“直接材料”、“直接人工”和“制造费用”三个科目来体现生产过程中的相关耗费。前两者分别反映可以确定成本归属的材料投入和人员投入，后者则指为生产产品所发生的各种间接费用。西方普遍仅使用“直接材料”和“加工成本”两个项目来反映生产耗费，其依据是二者在生产过程中的投入方式不同：材料的投入一般是不连续的，通常在生产中的特定时点投入，如开工时投料50％，在生产进行一半时投料30％，完工前投料20~／~t；加工成本(相当于我国直接人工和制造费用的合计数)在生产中的投入可以近似看成均匀的。从这个角度来看，西方对“加工成本”的理解似乎更为深刻：计时工资本来就是时间的一次函数，计件工资在大批量生产时，通过边际转换的思想也可以看成时间的一次函数；间接费用虽无法明确成本归属，但变动部分以产量为媒介和时间发生着一次线形关系，而且在连续、系列的统一生产中，将固定部分视为时间的直线函数也是无可厚非的。二、约当产量的计算观念不同约当产量是由于成本核算的需要，在期末按照产品的完工程度或约当系数折算的观念产出。因为其与物理流量的含义不同，故两者通常并不相等(仅在完工100％时两者相等)。我国约当产量的计算采用的是“产出”观念，即本期的约当产量等于完工转出的产成品实际数量与期末在产品按照完工程度折算成产成品数量的合计数。西方计算约当产量采用的是“投入”观念，即本期的约当产量等于将期初的在产品按照本期的加工程度折算成产成品的数量，加上本期投产并完工转出的产成品实际数量，再加上期末在产品按照完工程度折算成的产成品数量。虽然不同的方法下约当产量的最终计算结果是一致的，但两者的计算观念存在着明显的不同。用公式“期初在产品数量+本期投产数量：本期完工数量+期末在产品数量”去考察可以发现，我国的“产出”观念侧重于等式右边的综合，而西方的“投入”观念则侧重于等式左边的分析。这也是中西方意识形态领域差异的体现。三、成本结转的计价基础不同既然采用分步法要将前一生产步骤产成品的制造成本结转到下一生产步骤，那么就不可避免地涉及对转出的产成品如何计价的问题。对步骤间成本结转的计价可分为实际结转法和计划(标准)结转法。前者指对转入下一生产步骤的成本，依据流转实物所发生的实际耗费来计价，主要包括先进先出法和加权平均法；后者是对转出的产成品事先规定一个单位成本，即计划单价(或标准单价)，对转入下一生产步骤的成本按转入数量和计划单价的乘积计算确定。在计划(标准)结转法上，我国和西方大致相同，但在实际结转法上存在着一定的差异。我国较多地采用加权平均法，主要是其不需要将本期成本和期初存货成本加以区分，符合我国传统的整体观，便于理解和计算，对成本核算人员的要求也不高。西方在具体操作中更倾向于先进先出法，在计算约当产量和单位成本时，对本期和前期成本进行严格区分，因而便于考察成本的发生细节，有利于成本控制和业绩评价。这是一种细节观的体现。四、成本结转方式不同我国按照步骤间成本结转方式的不同将分步法分为逐步结转法和平行结转法两大类。逐步结转法是将在产品的价值流转与实物流转同步进行，前一生产步骤的完工品转入下一生产步骤时，将依附于实物的成本也转入下一生产步骤。逐步结转法又可以细分为综合结转法和分项结转法。两者的区别在于：综合结转法需要汇总前一生产步骤完工转出产成品的制造成本，通常将其以“原材料”或专设的“半成品”科目综合计入下一步骤的产品成本明细账中；分项结转法则是将转入的在产品按照成本明细项目分别加计到本步骤产品成本明细账中。平行结转法下实物流转和价值流转是分离的，不计算各步骤生产所耗前一步骤的转入成本，只计算本步骤所发生的各项生产耗费以及这些耗费应计入最终产成品的份额，然后将各步骤应计入最终产成品的份额平行结转并进行汇总，最后得出产成品的制造成本。西方的成本结转方式相对简单一些，通常是根据生产的实际流程，将转入下一生产步骤的产品成本以“前部成本”或“转入成本”项目综合列示于后续生产步骤的产品成本明细账中